COMMISSIE VOOR BOEKHOUDKUNDIGE NORMEN
CBN-advies 126/3 – Vervaardigingsprijs : toerekening van creditrente (update)
Advies van januari 1986, bijgewerkt op 10 juli 20261
Het Koninklijk besluit van 29 april 2019 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen en verenigingen (hierna: KB WVV) bepaalt in artikel 3:16, tweede lid, dat in de vervaardigingsprijs van voorraden en bestellingen in uitvoering de rente op vreemd vermogen aangewend voor de financiering van de productie mag worden opgenomen, dit voor zover de productie of de uitvoering meer dan één jaar bestrijkt. Daarnaast is vereist dat deze rente op de normale productieperiode van deze voorraden of de normale uitvoeringstermijn van deze bestellingen betrekking heeft. Wanneer de rente in de vervaardigingsprijs wordt opgenomen dient zulks bij de waarderingsregels in de toelichting te worden vermeld.
Wanneer een onderneming voorschotten ontvangt op bestellingen en deze voorlopig belegt, rijst de vraag naar de toerekening van de creditrente van deze voorlopige belegging aan de vervaardigingsprijs van de betreffende bestellingen.
De Commissie is van mening dat in de regel zulke toerekening niet toelaatbaar is, en wel onder meer om volgende redenen :
- de omschrijving van de vervaardigingsprijs vervat in artikel 3:15 van het KB WVV omvat uitsluitend kosten, die dus een kostprijsverhogende uitwerking hebben;
- de bestanddelen van de vervaardigingsprijs worden, in de boekhouding en de jaarrekening, eerst naar hun aard verwerkt en vandaar overgeheveld naar de voorraden en naar de bestellingen in uitvoering via de rubriek Wijziging in de voorraad goederen in bewerking en gereed product en in de bestellingen in uitvoering, zonder rechtstreekse toerekening aan de betrokken bestelling.
De Commissie is evenwel van oordeel dat, indien de onderneming bij de bepaling van de prijsofferte rekening heeft gehouden met de opbrengst uit de voorlopige belegging van de bedongen voorschotten, zij er terecht mag van uitgaan dat deze rente integrerend deel uitmaakt van de vervaardigingsprijs van de betrokken bestelling.
In dat geval kan deze rente niet zonder meer als een opbrengst worden geboekt zonder enig verband met het resultaat op de bestelling en met het ogenblik waarop dit resultaat als gerealiseerd wordt beschouwd. Het boeken van deze rente als een financiële opbrengst zonder meer zou inderdaad neerkomen op een winstanticipatie ten aanzien van het resultaat op de bestelling, ongeacht overigens de methode die de onderneming toepast bij de inwinstneming op de bestellingen in uitvoering (gespreide inwinstneming of uitstel van de winst tot bij de voltooiing van het werk).
In zulk geval lijkt het haar derhalve toelaatbaar dat, met toepassing van artikel 3:7 van het KB WVV, krachtens hetwelk in uitzonderlijke gevallen van de in het besluit bepaalde waarderingsregels kan worden afgeweken wanneer het vereiste van het getrouw beeld zulks vergt, de onderneming met de in de resultatenrekening (rekening 75) geboekte creditrente zou rekening houden bij de bepaling van de waarde van de voorraden of van de bestellingen in uitvoering. Zulks zou geschieden door overboeking van eenzelfde bedrag ten laste van de resultatenrekening, via de rekening Wijziging in de bestellingen in uitvoering (717).
De beperking van artikel 3:7 KB WVV tot de «uitzonderingsgevallen» heeft tot gevolg dat daarvan slechts mag worden gebruik gemaakt mits een aantal voorwaarden vervuld zijn, zoals de omvang van de bestelling en de duur van de uitvoering ervan; ook moet de creditrente voortvloeien uit de belegging van de bekomen voorschotten en dus rechtstreeks toerekenbaar zijn aan de betrokken bestelling.
Bij gebruik van deze mogelijkheid moet krachtens voornoemd artikel 3:7, tweede en derde lid KB WVV, daarvan melding worden gemaakt en verantwoording worden gegeven in de toelichting, met aanduiding van de geraamde invloed ervan op het vermogen, de financiële positie en het resultaat van de onderneming.
Dit advies slaat zowel op het geval waarin de onderneming waardeert op basis van de staat der werkzaamheden van de bestellingen (percentage of completion method) als op het geval waarin zij beslist de bestelling op de balans te boeken tegen vervaardigingsprijs2.