COMMISSIE VOOR BOEKHOUDKUNDIGE NORMEN

CBN-advies 2018/17 – Schulden gewaarborgd door een zakelijke zekerheid – Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen 

Advies van 11 juli 20181

Inleiding

Onderhavig advies actualiseert, vervolledigt en vervangt de CBN-adviezen 106, 106/1, 106/2 en 106/5 over gewaarborgde schulden, met name wat betreft de hervorming van de zakelijke zekerheden op roerende goederen, die op 1 januari 2018 in werking is getreden2 .

De Commissie analyseert hierin meer bepaald de rapporteringsverplichtingen m.b.t. de schulden van de vennootschap gewaarborgd door zakelijke zekerheden die door de vennootschap gesteld of onherroepelijk beloofd worden op haar eigen bezittingen of door derden voor rekening van de vennootschap.

De schulden die gepaard gaan met waarborgen worden opgenomen op het passief van de balans van de vennootschap onder de rubrieken VIII. Schulden op meer dan één jaar en IX. Schulden op ten hoogste één jaar. 

De toelichting bij het volledig en het verkort schema3  moet, indien de informatie van materieel belang is in de zin van artikel 82 § 3/1, lid 2 van het KB W.Venn., een staat van de schulden bevatten met het bedrag van de schulden (of het gedeelte van de schulden) die gewaarborgd zijn door Belgische overheidsinstellingen of door zakelijke zekerheden gesteld of onherroepelijk beloofd op activa van de vennootschap.4

Indien de informatie van materieel belang is, moet de vennootschap in de toelichting van de drie schema’s5 , onder de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen6 eveneens het volgende opnemen: “het bedrag van de zakelijke zekerheden die door de vennootschap werden gesteld of onherroepelijk beloofd op haar eigen activa als waarborg voor eigen schulden en verplichtingen [...]”7 . 

Ze moet tevens op de rekening 00 de “zekerheden door derden gesteld voor rekening van de vennootschap” en op de rekening 02 de “zakelijke zekerheden gesteld [of onherroepelijk beloofd]8  op eigen activa”9  opnemen.

Indien de informatie van materieel belang is, moet de toelichting van het volledig schema, een staat opnemen over de betrekkingen met verbonden10 , geassocieerde11  ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat12 .13  De gewaarborgde schulden voor deze drie types van ondernemingen worden hierin opgenomen onder de schulden verdeeld in functie van hun duur.14  De staat neemt eveneens het volgende op: “het bedrag van de persoonlijke en zakelijke zekerheden die door verbonden [of geassocieerde] ondernemingen werden gesteld of onherroepelijk beloofd als waarborg voor schulden of verplichtingen van de vennootschap”15 .

Indien de informatie van materieel belang is, moet de toelichting van het verkort schema eveneens de toegestane waarborgen en de andere betekenisvolle verplichtingen aangegaan in het voordeel van de verbonden of geassocieerde ondernemingen opnemen in de staat over “de betrekkingen met verbonden ondernemingen, geassocieerde ondernemingen, bestuurders, zaakvoerders en commissarissen”.16

De toelichting van het microschema bevat niet zulke staat.17  Artikel 94/3, III, B van het KB W.Venn. voorziet echter dat de microvennootschap onder haar niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen het bedrag en de aard van belangrijke verplichtingen jegens verbonden of geassocieerde ondernemingen afzonderlijk vermeld. Dit zijn niet de zakelijke zekerheden gesteld of onherroepelijk beloofd die reeds vermeld zijn in de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen.

Begrip

De zakelijke zekerheden bedoeld in KB W.Venn.

De zakelijke zekerheid is het ‘zakelijk zekerheidsrecht’ dat een bescherming biedt op het voorkeursrecht op de prijs die de schuldeiser zal opeisen tijdens de samenloop op het vermogen van de schuldenaar18 . (vrije vertaling)

Ze slaat in de regel op één of verschillende bepaalde of bepaalbare, actuele of toekomstige goederen uit het patrimonium van de schuldenaar. Ze heeft tot gevolg dat het of de betrokken goed(eren) bestemd wordt/worden tot voldoening van de door haar gewaarborgde vordering. Aldus wordt de schuldeiser in staat gesteld af te wijken van de regel van de gelijkheid van de schuldeisers, bepaald bij artikel 8 van de hypotheekwet, en een voorkeursrecht uit te oefenen op de prijs van de zaak waarop de zekerheid slaat. De uitoefening van dit voorkeursrecht wordt in de regel vergemakkelijkt doordat de schuldeiser over een volgrecht beschikt of de buitenbezitstelling van de schuldenaar.

Het KB W.Venn. heeft niet alleen betrekking op de gestelde zakelijke zekerheden, maar tevens op degene die onherroepelijk beloofd werden. Er moet dus rekening worden gehouden met de onherroepelijke mandaten tot hypothekeren of borgstellen, want de effectieve stelling van de zekerheid hangt niet meer af van de schuldenaar, maar van zijn schuldeiser. Daarentegen wordt hier niet de eenvoudige belofte om te hypothekeren19  beoogd, al dan niet vergezeld van een verplichting om het betreffende goed niet te vervreemden en/of van een verplichting om het niet te belasten met zakelijke rechten ten voordele van een derde.

Er moet tevens rekening worden gehouden met het voorrecht van de verkoper20 , in tegenstelling tot de andere voorrechten21 .22  

Het eigendomsvoorbehoud wordt gelijkgesteld met een zakelijke zekerheid.23  Daarentegen worden hier noch het uitdrukkelijk ontbindend beding24 , noch de verbintenis mee gelijkgesteld om bepaalde goederen niet te vervreemden, niet te belasten met zakelijke rechten ten voordele van derden, of er geen zakelijke zekerheid op te stellen zonder de instemming van een schuldeiser.

Samengevat: wanneer de vennootschappen de hierboven vermelde staten, nr. 3 tot 5, opstellen, moeten ze rekening houden met de volgende zekerheden:

• het pandrecht op bepaalde of bepaalbare, actuele of toekomstige goederen (voorraden, vorderingen, enz.);25  
• het pandrecht op een handelszaak;26  
• het pandrecht voor bestaande en/of toekomstige schuldvorderingen;27
• het onherroepelijk mandaat om een bepaald of bepaalbaar goed te verpanden, inclusief een handelszaak;
• de wettelijke28  en bedongen29  ingeschreven hypotheken, met inbegrip van de hypotheken op alle sommen30 ;
• het onherroepelijk mandaat tot hypothekeren;
• het voorrecht van de verkoper;31
• het eigendomsvoorbehoud.32  

Ze moeten daarentegen geen rekening houden met:

• de voorrechten die anders zijn dan die van de verkoper;
• het uitdrukkelijk ontbindend beding;
• de verbintenis om bepaalde goederen niet te vervreemden;
• de verbintenis om bepaalde goederen niet te belasten met zakelijke rechten ten voordele van derden;
• de verbintenis om geen zakelijke zekerheden te stellen op bepaalde goederen;
• de belofte om te hypothekeren.

Zakelijke zekerheden op roerende goederen

De hervorming van de roerende zakelijke zekerheden, voorzien door de wet van 11 juli 2013 tot wijziging van het Burgerlijk Wetboek wat de zakelijke zekerheden op roerende goederen betreft en tot opheffing van diverse bepalingen ter zake33 , is op 1 januari 2018 in werking getreden.

Eén van de voornaamste nieuwigheden is de afschaffing van het vereiste van buitenbezitstelling tijdens de totstandkoming van het pandrecht. De pandovereenkomst is voortaan een consensueel contract34 , d.w.z. dat het pandrecht tot stand komt door de overeenkomst tussen pandgever en pandhouder.35  De inpandgeving moet worden bewezen door een geschrift dat “de door het pand bezwaarde goederen, de gewaarborgde schuldvorderingen en het maximaal bedrag tot beloop waarvan de schuldvorderingen gewaarborgd zijn, nauwkeurig aanduidt”36  (eigen onderlijning).

Een andere fundamentele wijziging is de verplichte registratie van het pandrecht. Voortaan is het pandrecht, inclusief het pandrecht op een handelszaak, in de regel tegenwerpelijk aan derden indien het geregistreerd is in het Nationaal Pandregister.37

De registratie vermeldt met name de aanwijzing van de door het pandrecht bezwaarde goederen, van de gewaarborgde schuldvorderingen en het maximumbedrag ten belope waarvan de schuldvorderingen gewaarborgd zijn.38  Het pandrecht wordt geregistreerd voor een periode van tien jaar, hernieuwbaar voor een nieuwe termijn van tien jaar.39  De vernieuwing kan geheel of gedeeltelijk zijn.40  

De verwijdering van de registratie is onafhankelijk van het tenietgaan van de gewaarborgde schuld. De pandhouder moet in geval van betaling van de gewaarborgde schuld er evenwel voor zorgen dat de registratie van het pandrecht wordt verwijderd.41

Bij uitzondering, kan het pandrecht op schuldvorderingen niet worden geregistreerd en kan het worden tegengeworpen tegen andere derden dan de schuldenaar van de in pand gegeven schuldvordering42 , door het sluiten van de pandovereenkomst op voorwaarde dat de pandhouder bevoegd is tot kennisgeving van het pandrecht aan de schuldenaar van de verpande schuldvordering.43

Hetzelfde geldt voor de financiële zekerheden bedoeld in de wet van 15 december 2004 betreffende de financiële zekerheden die uitsluitend worden gevestigd en tegenwerpelijk zijn overeenkomstig deze wet44 . In dat opzicht, kan de inbezitstelling van op rekening geboekte financiële instrumenten inzonderheid geschieden door de creditering van die instrumenten op een speciale rekening geopend op naam van de zekerheidsverschaffer, van de begunstigde van de zekerheid of van een overeengekomen derde.45

Het pandrecht op lichamelijke goederen is facultatief eveneens tegenwerpelijk aan derden door de buitenbezitstelling van de schuldenaar.46  

De op te stellen staten

De staat van de schulden

Indien de informatie van materieel belang is, neemt de staat van de schulden in de toelichting bij het volledig en het verkort schema het bedrag van de schulden op (of van het gedeelte van die schulden) die gewaarborgd zijn door zakelijke zekerheden gesteld of onherroepelijk beloofd op activa van de vennootschap.47  Dit bedrag wordt uitgesplitst per post voorzien in de rubrieken VIII (schulden op meer dan één jaar) en IX (schulden op ten hoogste één jaar) van de passiva, maar zonder onderscheid naar gelang van de termijn van de gewaarborgde schulden. 

Deze informatie en tevens de informatie m.b.t. het bedrag van de zakelijke zekerheden die door de vennootschap werden gesteld of onherroepelijk beloofd op haar eigen activa als waarborg voor eigen schulden en verplichtingen, opgenomen onder haar niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen48 , “[mogen] worden verstrekt in de vorm van een opsomming […] van de gewaarborgde schulden49  met de vermelding voor elke schuld van haar aard overeenkomstig de balansposten, haar vervaldag en de verstrekte waarborgen”50 .

Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen

Staat van de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen

Indien de informatie van materieel belang is51 , moet de vennootschap in de toelichting van de drie schema’s, onder de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen het volgende opnemen: “het bedrag van de zakelijke zekerheden die door de vennootschap werden gesteld of onherroepelijk beloofd op haar eigen activa als waarborg voor eigen schulden en verplichtingen [...]”52 . 

Hiervoor moet de vennootschap de volgende gegevens vermelden.53

Wat de hypotheken (inclusief de onherroepelijk mandaten tot hypothekeren) betreft, de boekwaarde van de bezwaarde activa en het bedrag van de hypothecaire inschrijving

De boekwaarde van de bezwaarde activa komt overeen met de waarde in de rekeningen 22 Terreinen en gebouwen. De vermelde waarde varieert in principe dus elk jaar en houdt rekening met eventuele afschrijvingen en geboekte herwaarderingsmeerwaarden.

In geval van een hypotheek op begonnen of ontworpen oprichting54 , dient de vennootschap, volgens de Commissie, de boekwaarde aan te geven die vermeld staat in de rekening 27 Materiële vaste activa in aanbouw en vooruitbetalingen. Wanneer de oprichting voltooid is, zal de vennootschap de waarde van de rekeningen 22 erin aangeven.

Het bedrag van de inschrijving komt overeen met het bedrag van de hoofdsom en het toebehoren van de schuldvordering waarvoor inschrijving wordt gevorderd.55  

Voor de onherroepelijke mandaten tot hypothekeren, komt het bedrag van de inschrijving, volgens de Commissie, overeen met het bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat inschrijving mag nemen. 

Zolang de inschrijving van de hypotheek blijft bestaan, moet de vennootschap deze twee gegevens vermelden, ongeacht het bedrag van de gewaarborgde schuld, zelfs indien deze is aangezuiverd. De doorhaling56  van de inschrijving van de hypotheek is immers onafhankelijk van het tenietgaan57  van de hypotheek zelf door het tenietgaan van de gewaarborgde schuldvordering. Bovendien kan het in het geval van een hypotheek voor alle sommen gebeuren dat op het moment van inschrijving geen enkele schuld bestaat, maar dat de vennootschap deze twee gegevens moet aanduiden in de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen.

Wat het pand op het handelsfonds (inclusief het onherroepelijke mandaat tot verpanding) betreft, het bedrag van de inschrijving

Zoals hierboven gezien in randnr. 13, wordt het pandrecht op een handelszaak58 sinds 1 januari 2018 niet meer ingeschreven, maar wel geregistreerd in het Nationaal Pandregister.

Het bedrag van de inschrijving komt, volgens de Commissie, bijgevolg overeen met het maximumbedrag waarvoor de schuld is gewaarborgd en waarvoor registratie plaatsvindt.

Voor de onherroepelijke mandaten tot verpanding, komt het bedrag van de inschrijving, naar mening van de Commissie, overeen met het bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat tot inschrijving mag overgaan.

Wat de zekerheden betreft op nog door de onderneming te verwerven activa (inclusief het onherroepelijke mandaat tot verpanding), het bedrag van de betrokken activa

De Commissie is van oordeel dat het bedrag van de betrokken activa, desgevallend, overeenkomt met de boekwaarde in de rekeningen betreffende de vooruitbetalingen en activa in aanbouw59  of met de door de vennootschap geraamde waarde volgens de eisen van voorzichtigheid, oprechtheid en goede trouw60 .

Indien de vennootschap dit relevant acht, mag ze in het vrij gedeelte van de toelichting tevens het maximumbedrag aanduiden waarvoor de schuld gewaarborgd is.

De Commissie meent bovendien dat indien de zekerheid een hypotheek betreft op begonnen of ontworpen oprichting, de vennootschap deze moet vermelden in de hypotheken. 

Hoewel de artikelen met betrekking tot niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen61  slechts de “zekerheden op nog door de onderneming te verwerven activa” lijken te betreffen, bevelen het voorzichtigheidsbeginsel en het beginsel van het getrouw beeld, volgens de Commissie aan om zowel de gestelde als de onherroepelijk beloofde zekerheden op te nemen. Op deze manier zal er ook een betere samenhang en overeenstemming zijn met de staat van de schulden62  en de boeking buiten balans op de rekening 02 van de zakelijke zekerheden die door de vennootschap gesteld of onherroepelijk beloofd worden op haar eigen bezittingen (zie in dat opzicht, infra, randnr. 35).

Wat het pand betreft op andere activa (inclusief het onherroepelijke mandaat tot verpanding), de boekwaarde van de in pand gegeven activa

Deze restcategorie betreft alle andere pandrechten (pandrecht op actuele lichamelijke goederen, pandrecht op actuele schuldvorderingen, ...).

Indien een pandrecht tegelijkertijd gaat over actuele en toekomstige goederen, meent de Commissie dat de vennootschap de totale boekwaarde van alle verpande actuele en toekomstige goederen onder deze categorie mag opnemen63 . Het pandrecht voor bestaande en toekomstige schuldvorderingen moet bijgevolg onder deze categorie worden opgenomen.

Indien de vennootschap dit relevant acht, mag ze in het vrij gedeelte van de toelichting tevens het maximumbedrag aanduiden waarvoor de schuld gewaarborgd is.

De hierboven gemaakte opmerking in randnr. 26 aangaande de onherroepelijk beloofde zekerheden geldt mutatis mutandis voor het pandrecht op andere activa.

Wat het eigendomsvoorbehoud betreft, de boekwaarde van de activa 

Wanneer het eigendomsvoorbehoud gelijkgesteld wordt met een zakelijke zekerheid, moet de vennootschap er de boekwaarde van de activa in opnemen die het voorwerp uitmaken van het eigendomsvoorbehoud.64  Deze waarde wordt in de door de Balanscentrale opgestelde modellen opgenomen onder dezelfde lijn als degene betreffende het “pandrecht op andere activa”.

Wat het voorrecht van de verkoper betreft

Hoewel de artikelen uit het KB W.Venn. aangaande de staat van de schulden65  het voorrecht van de verkoper gelijkstellen met een zakelijke zekerheid, beogen de artikelen van het KB W.Venn. aangaande de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen dit niet uitdrukkelijk onder het bedrag van de zakelijke zekerheden die door de vennootschap werden gesteld of onherroepelijk beloofd op haar eigen activa66 . 

De Commissie is bijgevolg van mening dat de boekwaarde van de activa bedoeld in het voorrecht van de verkoper moet worden opgenomen onder de andere niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen in de toelichting van de drie modellen opgesteld door de Balanscentrale. Indien de vennootschap dit bovendien relevant acht, mag ze in het vrij gedeelte van de toelichting het bedrag aanduiden van de niet betaalde prijs.

*

De toelichting van de drie schema’s bevat geen onderscheid tussen de gestelde en onherroepelijk beloofde zakelijke zekerheden. Indien de vennootschap dit relevant vindt, kan ze een dergelijk onderscheid maken, per soort van zakelijke zekerheid (hypotheek - onherroepelijk hypotheekmandaat, pand op het handelsfonds - onherroepelijk mandaat tot verpanding, ...) in het vrij gedeelte van de toelichting.

Indien de informatie bovendien van materieel belang is, moet de vennootschap onder haar andere niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen de zakelijke zekerheden vermelden die door derden werden gesteld of onherroepelijk beloofd ten behoeve van de crediteuren van de vennootschap, indien ze het vermogen, de financiële positie of het resultaat van de vennootschap aanmerkelijk kunnen beïnvloeden.67

Boeking van de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen

De vennootschap moet tevens op de rekening 00 de “zekerheden door derden gesteld voor rekening van de vennootschap” opnemen en op de rekening 02 de “zakelijke zekerheden gesteld op eigen activa”68  opnemen.

De rekening 00 Zekerheden door derden gesteld voor rekening van de onderneming herneemt “de zakelijke of persoonlijke zekerheden die door derden ten behoeve van de crediteuren van de vennootschap zijn gesteld, als waarborg voor de voldoening van actuele of potentiële schulden of verplichtingen die de vennootschap jegens hen heeft aangegaan”69  (eigen onderlijning). Op deze rekening staan niet de onherroepelijk beloofde zekerheden.

De rekening 02 Zakelijke zekerheden gesteld op eigen activa herneemt “de zakelijke zekerheden waarmee de vennootschap haar eigen activa heeft bezwaard of die ze onherroepelijk heeft beloofd voor de voldoening van actuele of potentiële schulden en verplichtingen van zichzelf of van derden”70  (eigen onderlijning).
In tegenstelling tot wat haar titel doet vermoeden, neemt deze rekening niet alleen de gestelde, maar ook de onherroepelijk beloofde zakelijke zekerheden op. Op deze rekening zullen dus in het bijzonder de onherroepelijke mandaten tot hypothekeren worden geboekt.

De staat over de betrekkingen met verbonden, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat

Indien de informatie van materieel belang is, moet de toelichting van het volledig schema een staat opnemen over de betrekkingen met verbonden71 , geassocieerde72  ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat73 .74  De gewaarborgde schulden voor deze drie types van ondernemingen worden hierin opgenomen onder de schulden verdeeld in functie van hun duur.75

Volgens de Commissie vermeldt deze staat ook de zakelijke of persoonlijke zekerheden gesteld of onherroepelijk beloofd in het voordeel van de verbonden of geassocieerde ondernemingen, onder de “andere betekenisvolle financiële verplichtingen”76 , alsook “het bedrag van de persoonlijke en zakelijke zekerheden die door verbonden [of geassocieerde] ondernemingen werden gesteld of onherroepelijk beloofd als waarborg voor schulden of verplichtingen van de vennootschap”77

Indien de informatie van materieel belang is, moet de toelichting van het verkort schema de toegestane waarborgen en de andere betekenisvolle verplichtingen aangegaan in het voordeel van de verbonden of geassocieerde ondernemingen opnemen in de staat over de betrekkingen met verbonden ondernemingen, geassocieerde ondernemingen, bestuurders, zaakvoerders en commissarissen.78  De vennootschap moet er alle zekerheden in opnemen, namelijk de gestelde, zakelijke of persoonlijke, evenals de onherroepelijk beloofde zekerheden79 . 

De bedragen die in deze twee tabellen moeten worden opgenomen, volgens de aard van de zakelijke zekerheid (hypotheek, pand op het handelsfonds, pandrecht op andere activa, ...), worden volgens de Commissie overeenkomstig de randnummers 20 tot 30 bepaald.

De toelichting van het microschema bevat niet zulke staat.80

Indien verbonden, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat, bovendien een zakelijke zekerheid stellen voor de schulden of verplichtingen van de vennootschap, moet de vennootschap deze boeken op de rekening 0081 . Als de zekerheid echter niet onherroepelijk beloofd werd, wordt ze niet geboekt op de rekening 00, maar de vennootschap vermeldt ze dan onder de andere niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen, indien ze het vermogen, de financiële positie of het resultaat van de vennootschap aanmerkelijk kan beïnvloeden.82

Verband tussen de staten

Deze drie staten moeten op coherente en consistente wijze worden ingevuld. 

De staat van de schulden moet immers in rechtstreeks verband worden gebracht met de staat van de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen, aangezien in deze laatste staat, de zakelijke zekerheden die door de vennootschap werden gesteld of onherroepelijk beloofd op haar eigen activa als dusdanig moeten worden vermeld. Ze worden eveneens geboekt op de rekening 02 Zakelijke waarborgen gesteld op eigen activa. 

Deze twee staten moeten ook in verband worden gebracht:

• met de staat over de betrekkingen met verbonden, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat in het volledig schema, aangezien deze laatste staat de gewaarborgde schulden voor deze drie types van ondernemingen opneemt;
• met de staat over de betrekkingen met verbonden ondernemingen, geassocieerde ondernemingen, bestuurders, zaakvoerders en commissarissen in het verkort schema, aangezien deze laatste staat de toegestane waarborgen en de andere betekenisvolle verplichtingen aangegaan in het voordeel van de verbonden of geassocieerde ondernemingen opneemt.

Voorbeeld

Een vennootschap gaat een lening aan bij een kredietinstelling voor een bedrag van 100. Ze waarborgt de lening door het in pand geven van schuldvorderingen die voor een bedrag van 150 in haar jaarrekening zijn opgenomen. Indien deze informatie van materieel belang is, moet de vennootschap in de staat van de schulden, de schuld opnemen voor 100, en in de staat van de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen, de verpande schuldvorderingen voor 150. De vennootschap moet eveneens de volgende boekingen doorvoeren: 

020	Crediteuren van de vennootschap, houders van zakelijke waarborgen			150
	aan	021	Zakelijke waarborgen gesteld voor eigen rekening		150

De staat over de betrekkingen met verbonden, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat in het volledig schema moet tevens in verband worden gebracht met de rekening 00 Zekerheden door derden gesteld voor rekening van de onderneming, aangezien deze staat ook het bedrag opneemt van de persoonlijke en zakelijke zekerheden die door verbonden (of geassocieerde) ondernemingen werden gesteld als waarborg voor schulden of verplichtingen van de vennootschap (maar ook degene die onherroepelijk werden beloofd)83 .

Het is echter mogelijk dat de staat van de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen een waarborg vermeldt, hoewel geen enkele schuld werd opgenomen in de balans, noch in de staat van de schulden, noch in de staat over de betrekkingen met verbonden, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat. Deze discrepantie is het gevolg van de definitie zelf van de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen die het volgende beoogt: “de rechten en verplichtingen [...] die het vermogen, de financiële positie of het resultaat van de vennootschap aanmerkelijk kunnen beïnvloeden” (eigen onderlijning)84 . 

Dat kan het geval zijn wanneer een vennootschap een kredietopening waarborgt bij een bank door een hypotheek voor alle sommen of pandrecht voor bestaande en toekomstige schuldvorderingen. Deze hypotheek of dit pandrecht waarborgt niet alleen de kredietopening, maar eveneens alle andere bepaalde of bepaalbare verplichtingen van de vennootschap. Deze waarborgen kunnen dus bestaan los van de kredietopening en blijven voortbestaan wanneer de kredietopening verdwijnt.  

Een andere mogelijkheid is dat hoewel de gewaarborgde schuld aangezuiverd wordt, de inschrijving van de hypotheek of de registratie van het pandrecht nog niet werd verwijderd. 

*

Onderhavig advies vervangt de volgende adviezen:

CBN-advies 106 - Verbintenissen en zekerheden, Bull. CBN, nr. 1, augustus 1977, 20; 
CBN-advies 106/1 - Onherroepelijk mandaat tot hypothekeren, Bull. CBN, nr. 1, augustus 1977, 20;  
CBN-advies 106/2 - Verbintenis om bepaalde goederen niet te verkopen, Bull. CBN, nr. 1, augustus 1977, 20;   
CBN-advies 106/5 - Gewaarborgde schulden - Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen, Bull. CBN, nr. 17, september 1985, 17-18.

Bijlagen:

1. Samenvattende tabel over de zekerheden die door de vennootschap werden gesteld of onherroepelijk beloofd op haar eigen activa als waarborg voor eigen schulden 
2. Samenvattende tabel over de zekerheden die door de derden werden gesteld of onherroepelijk beloofd ten behoeve van de crediteuren van de vennootschap

1.    Samenvattende tabel over de zekerheden die door de vennootschap werden gesteld of onherroepelijk beloofd op haar eigen activa als waarborg voor eigen schulden

1.1.    Volledig schema

Soort zekerheid	Onherroepelijk beloofd of gesteld	Staat				Boeking
		Gewaarborgde schulden	Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen	Staat over de betrekkingen met verbonden, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat
Hypotheek	Onherroepelijk beloofd	Bedrag van de schuld of van het gedeelte van de schuld dat gewaarborgd is	Boekwaarde van de bezwaarde activa en het bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat inschrijving mag nemen	Bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat inschrijving mag nemen	Bedrag van de gewaarborgde schulden voor deze drie types van ondernemingen	Rekening 02 Zakelijke zekerheden gesteld85  op eigen activa
	Gesteld		Boekwaarde van de bezwaarde activa en bedrag van de inschrijving	Bedrag van de inschrijving
Pandrecht op een handelszaak	Onherroepelijk beloofd		Bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat tot inschrijving mag overgaan
	Gesteld		Maximumbedrag waarvoor de schuld is gewaarborgd en waarvoor registratie plaatsvindt
Pandrecht op nog te verwerven activa	Onherroepelijk beloofd		Bedrag van de betrokken activa
	Gesteld
Pandrecht op andere activa	Onherroepelijk beloofd		Boekwaarde van de bezwaarde activa
	Gesteld
Eigendomsvoorbehoud86			Boekwaarde van de betrokken activa
Voorrecht van de verkoper87			Boekwaarde van het verkochte goed

 

1.2.    Verkort schema

Soort zekerheid	Onherroepelijk beloofd of gesteld	Staat			Boeking
		Gewaarborgde schulden	Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen	Staat over de betrekkingen met verbonden ondernemingen, geassocieerde ondernemingen, bestuurders, zaakvoerders en commissarissen88
Hypotheek	Onherroepelijk beloofd	Bedrag van de schuld of van het gedeelte van de schuld dat gewaarborgd is	Boekwaarde van de bezwaarde activa en bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat inschrijving mag nemen	Bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat inschrijving mag nemen	Rekening 02 Zakelijke zekerheden gesteld89  op eigen activa
	Gesteld		Boekwaarde van de bezwaarde activa en bedrag van de inschrijving	Bedrag van de inschrijving
Pandrecht op een handelszaak	Onherroepelijk beloofd		Bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat tot inschrijving mag overgaan
	Gesteld		Maximumbedrag waarvoor de schuld is gewaarborgd en waarvoor registratie plaatsvindt
Pandrecht op nog te verwerven activa	Onherroepelijk beloofd		Bedrag van de betrokken activa
	Gesteld
Pandrecht op andere activa	Onherroepelijk beloofd		Boekwaarde van de bezwaarde activa
	Gesteld
Eigendomsvoorbehoud90			Boekwaarde van de betrokken activa
Voorrecht van de verkoper91			Boekwaarde van het verkochte goed

 

1.3.    Microschema

Soort zekerheid	Onherroepelijk beloofd of gesteld	Staat	Boeking
		Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen
Hypotheek	Onherroepelijk beloofd	Boekwaarde van de bezwaarde activa en bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat inschrijving mag nemen	Rekening 02 Zakelijke zekerheden gesteld92  op eigen activa
	Gesteld	Boekwaarde van de bezwaarde activa en bedrag van de inschrijving
Pandrecht op een handelszaak	Onherroepelijk beloofd	Bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat tot inschrijving mag overgaan
	Gesteld	Maximumbedrag waarvoor de schuld is gewaarborgd en waarvoor registratie plaatsvindt
Pandrecht op nog te verwerven activa	Onherroepelijk beloofd	Bedrag van de betrokken activa
	Gesteld
Pandrecht op andere activa	Onherroepelijk beloofd	Boekwaarde van de bezwaarde activa
	Gesteld
Eigendomsvoorbehoud93		Boekwaarde van de betrokken activa
Voorrecht van de verkoper94		Boekwaarde van het verkochte goed

2.    Samenvattende tabel over de zekerheden die door de derden werden gesteld of onherroepelijk beloofd ten behoeve van de crediteuren van de vennootschap

2.1.    Volledig schema

Soort zekerheid	Onherroepelijk beloofd of gesteld	Staat	Boeking
		Staat over de betrekkingen met verbonden, geassocieerde ondernemingen en ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat
Hypotheek	Onherroepelijk beloofd	Bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat inschrijving mag nemen	Rekening 00 Zekerheden door derden gesteld voor rekening van de vennootschap
	Gesteld	Bedrag van de inschrijving
Pandrecht op een handelszaak	Onherroepelijk beloofd	Bedrag waarvoor de volmachthebber krachtens het mandaat tot inschrijving mag overgaan
	Gesteld	Maximumbedrag waarvoor de schuld is gewaarborgd en waarvoor registratie plaatsvindt
Pandrecht op nog te verwerven activa	Onherroepelijk beloofd	Bedrag van de betrokken activa
	Gesteld
Pandrecht op andere activa	Onherroepelijk beloofd	Boekwaarde van de bezwaarde activa
	Gesteld
Eigendomsvoorbehoud95		Boekwaarde van de betrokken activa
Voorrecht van de verkoper96		Boekwaarde van het verkochte goed

2.2.    Verkort schema en microschema

Soort zekerheid	Onherroepelijk beloofd of gesteld	Staat	Boeking
		/
Hypotheek	Onherroepelijk beloofd	/	Rekening 00 Zekerheden door derden gesteld voor rekening van de vennootschap
	Gesteld
Pandrecht op een handelszaak	Onherroepelijk beloofd
	Gesteld
Pandrecht op nog te verwerven activa	Onherroepelijk beloofd
	Gesteld
Pandrecht op andere activa	Onherroepelijk beloofd
	Gesteld
Eigendomsvoorbehoud97
Voorrecht van de verkoper98

• 1Onderhavig advies is tot stand gekomen nadat het ontwerp van dit advies op 7 mei 2018 ter publieke consultatie werd gepubliceerd op de website van de CBN.
• 2Wet van 11 juli 2013 tot wijziging van het Burgerlijk Wetboek wat de zakelijke zekerheden op roerende goederen betreft en tot opheffing van diverse bepalingen ter zake, zoals gewijzigd door de wet van 25 december 2016 houdende de wijziging van verscheidene bepalingen betreffende de zakelijke zekerheden op roerende goederen en de wet van 6 juli 2017 houdende vereenvoudiging, harmonisering, informatisering en modernisering van bepalingen van burgerlijke recht en van burgerlijk procesrecht alsook van het notariaat, en houdende diverse bepalingen inzake justitie.
• 3Maar niet de toelichting uit het microschema (KB W.Venn., art. 94/3 a contrario).
• 4Art. 91, A, X en art. 94, III, KB W.Venn.
• 5In tegenstelling tot de artikelen 91 en 94 van het KB W.Venn. aangaande de toelichting van het respectieve volledige en verkorte schema, bevat de eerste zin in artikel 94/3 van het KB W.Venn. omtrent de toelichting van het microschema geen enkele uitdrukkelijke verwijzing naar het materialiteitsbeginsel. De Commissie is echter van mening dat dit beginsel van toepassing is op de bijkomende informatie voorzien door dit artikel en wel om twee redenen. Ten eerste legt artikel 6, § 1, j) en § 4 van richtlijn 2013/34/EU van 26 juni 2013 de Lidstaten op om het materialiteitsbeginsel in te voeren, minimaal voor wat betreft de presentatie en de vermelding van informatie. Vervolgens voert artikel 27 van het KB van 18 december 2015 tot omzetting van richtlijn 2013/34/EU “het materialiteitsbeginsel in voor wat betreft de vermelding van informatie in de toelichting [van het verkort schema]” (Verslag aan de Koning bij het KB van 18 december 2015). De microvennootschappen zijn echter kleine vennootschappen (Art. 15/1, W.Venn.).
• 6Zie in dat opzicht, CNB-advies 2017/07 - Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen.
• 7Art. 91, A, XVII, A, 2, art. 94, VI, A, 2° en art. 94/3, III, A, 2°, KB W.Venn.
• 8Zie infra, nr. 35.
• 9Art. 97, A van het KB W.Venn.; KB van 12 september 1983 tot bepaling van de minimumindeling van een algemeen rekeningenstelsel, bijlage, Hoofdstuk II. Bepaling van de inhoud van sommige rekeningen.
• 10In de zin van artikel 11 van het W.Venn.
• 11In de zin van artikel 12 van het W.Venn.
• 12In de zin van artikel 13 van het W.Venn.
• 13Artikel 91, A, XVIII van het KB W.Venn.
• 14Artikel 91, A, XVIII, lid 1, 4., lid 2 en lid 3 van het KB W.Venn.
• 15Artikel 91, A, XVIII, lid 1, 5. en lid 2 van het KB W.Venn. Conform artikel 16, §1, d) van richtlijn 2013/34/EU, voorziet artikel 91, A, XVIII, lid 3 van het KB W.Venn. geen dergelijke verplichting voor de ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat.
• 16Art. 94, VIII, KB W.Venn.
• 17KB. W.Venn., art. 94/3 a contrario.
• 18Dhr. Grégoire, Publicité foncière, sûretés réelles et privilèges, Beknopt handboek van de Rechtsfaculteit van de Vrije Universiteit van Brussel, Brussel, Bruylant, 2006, 232-233, nr. 512.
• 19De belofte om te hypothekeren is “le contrat par lequel une personne s’engage envers un créancier à constituer ultérieurement une hypothèque à son profit sur un ou plusieurs biens déterminés ou déterminables en garantie d’une créance déterminée ou déterminable " (dhr. Grégoire, op. cit., 857, nr. 1414).
• 20Art. 20, 5° (roerende goederen) en art. 27,1° (onroerende goederen), hypotheekwet.
• 21In tegenstelling tot een zakelijke zekerheid, is het voorrecht “en principe une cause de préférence que la loi attache à la qualité de la créance” en versterkt het de tegenwerpelijkheid van de vordering aan derden, zonder enig effect te doen ontstaan tussen de schuldeiser en de schuldenaar (dhr. Grégoire, op. cit., 229, nr. 505 en 509).
• 22Art. 91, A, X; art. 94, III, KB W.Venn.
• 23Art. 91, A, X; art. 94, III, KB W.Venn.
• 24Cf. het CBN-advies 106/4 - Beding van eigendomsvoorbehoud - Uitdrukkelijk ontbindend beding - Boekhoudkundige verwerking.
• 25Boek III, Titel XVII, art. 7 (voorwerp van het pandrecht), 8 (pandrecht op toekomstige goederen), 59 (pandrecht op geldsom) en 60-68 (pandrecht op schuldvorderingen) van het Burgerlijk Wetboek. Zie tevens de wet van 15 december 2004 betreffende financiële zekerheden en houdende diverse fiscale bepalingen inzake zakelijke zekerheidsovereenkomsten en leningen met betrekking tot financiële instrumenten.
• 26Boek III, Titel XVII, art. 7, lid 2 van het Burgerlijk Wetboek.
• 27Boek III, Titel XVII, art. 10 van het Burgerlijk Wetboek.
• 28Art. 44, lid 1 en 47-72 van de Hypotheekwet.
• 29Art. 44, lid 2 en 73-80 van de Hypotheekwet.
• 30De hypotheek voor alle sommen wordt “verleend tot zekerheid van toekomstige schuldvorderingen indien de gewaarborgde schuldvorderingen bepaald zijn of bepaalbaar zijn op het ogenblik van de hypotheekstelling” (Art. 81bis, § 1, lid 1 van de Hypotheekwet). Een vordering is bepaalbaar “indien de overeenkomst tot zekerheidstelling de mogelijkheid biedt ze aan te wijzen en indien uit de gegevens van de zaak volgt dat die [schuldvordering] inderdaad die [is] waarop de partijen de zekerheid hebben willen vestigen” (Cass., 28 maart 1974, Pas., 1974, I, 776).
• 31Art. 20, 5° (roerende goederen) en art. 27,1° (onroerende goederen), hypotheekwet.
• 32Boek III, Titel XVII, art. 69-72 van het Burgerlijk Wetboek.
• 33Ze werd zelf gewijzigd door de wet van 25 december 2016 houdende de wijziging van verscheidene bepalingen betreffende de zakelijke zekerheden op roerende goederen en de wet van 6 juli 2017 houdende vereenvoudiging, harmonisering, informatisering en modernisering van bepalingen van burgerlijke recht en van burgerlijk procesrecht alsook van het notariaat, en houdende diverse bepalingen inzake justitie.
• 34Behoudens het geval waarin de pandgever een consument is, wat van het contract een formeel contract maakt dat om geldig te zijn een geschrift vereist conform artikel 1325 of 1326 van het Burgerlijk Wetboek (Boek III, Titel XVII, art. 2 en 4, lid 2 van het Burgerlijk Wetboek).
• 35Boek III, Titel XVII, art. 2 van het Burgerlijk Wetboek.
• 36Boek III, Titel XVII, art. 4 van het Burgerlijk Wetboek. Dit geschrift moet tevens de waarde vermelden van het verpande goed of van de verpande goederen, indien de pandgever een consument is in de zin van artikel I.1, 2° van het Wetboek van economisch recht.
• 37Boek III, Titel XVII, art. 15, lid 1 van het Burgerlijk Wetboek. Zie in dit opzicht eveneens, het KB van 14 september 2017 tot uitvoering van de artikelen van titel XVII van boek III van het Burgerlijk Wetboek, die het gebruik van het Nationaal Pandregister betreffen en de Circulaire 2017/C/76 betreffende het pandregister van de Algemene Administratie van de Patrimoniumdocumentatie van 23 november 2017, www.fisconet.be.
• 38Boek III, Titel XVII, art. 30, § 1, 4° tot 6° van het Burgerlijk Wetboek.
• 39Boek III, Titel XVII, art. 35 van het Burgerlijk Wetboek.
• 40Boek III, Titel XVII, art. 35, lid 4 van het Burgerlijk Wetboek. Deze vernieuwing komt technisch gezien overeen met een gedeeltelijke verwijdering van de oorspronkelijke registratie (Wetsontwerp houdende wijziging van verscheidene bepalingen betreffende de zakelijke zekerheden op roerende goederen, Memorie van toelichting, Parl. St., Kamer, G.Z., 2016-2017, nr. 54-2138/001, 15; zie tevens het KB van 14 september 2017 tot uitvoering van de artikelen van titel XVII van boek III van het Burgerlijk Wetboek, die het gebruik van het Nationaal Pandregister betreffen, art. 14, § 6).
• 41Boek III, Titel XVII, art. 36, lid 1 van het Burgerlijk Wetboek.
• 42De verpanding kan hem slechts worden tegengeworpen nadat zij hem ter kennis werd gebracht of door hem is erkend (Boek III, Titel XVII, art. 60, lid 2 van het Burgerlijk Wetboek).
• 43Boek III, Titel XVII, art. 15, lid 2 en 60 van het Burgerlijk Wetboek. De pandovereenkomst duidt nauwkeurig de bezwaarde schuldvorderingen en de gewaarborgde schuldvorderingen aan en vermeldt het maximumbedrag tot beloop waarvan de schuldvorderingen zijn gewaarborgd (Boek III, Titel XVII, art. 61 van het Burgerlijk Wetboek).
• 44Wet van 15 december 2004 betreffende financiële zekerheden en houdende diverse fiscale bepalingen inzake zakelijke zekerheidsovereenkomsten en leningen met betrekking tot financiële instrumenten, art. 7, § 1, zoals vervangen door artikel 41 van de wet van 25 december 2016 houdende wijziging van verscheidene bepalingen betreffende de zakelijke zekerheden op roerende goederen; Wetsontwerp houdende wijziging van verscheidene bepalingen betreffende de zakelijke zekerheden op roerende goederen, Memorie van toelichting, G.Z., 2016-2017, nr. 54-2138/001, 22.
• 45Wet van 15 december 2004 betreffende financiële zekerheden en houdende diverse fiscale bepalingen inzake zakelijke zekerheidsovereenkomsten en leningen met betrekking tot financiële instrumenten, art. 4, § 1, lid 3, zoals vervangen door artikel 91 van de wet van 5 december 2017 houdende diverse financiële bepalingen, BS, 18 december 2017.
• 46Boek III, Titel XVII, art. 39 van het Burgerlijk Wetboek; “Tot aan de uitwinning van het pand blijft de pandgever eigenaar van het pand, dat in handen van de pandhouder niets meer is dan een bewaargeving tot waarborg van zijn pandrecht.” (Boek III, Titel XVII, art. 41 van het Burgerlijk Wetboek).
• 47Art. 91, A, X; art. 94, III, KB W.Venn.
• 48Art. 91, A, XVII, A., 2. en 94, VI, A, 2°, KB W.Venn. Zie infra, nr. 19.
• 49En de schulden op meer dan één jaar.
• 50Art. 91, A, X, lid 2 en 94, III, lid 4, KB W.Venn.
• 51Betreffende de toepassing van het materialiteitsbeginsel in de informatie die vermeld wordt in de toelichting bij het microschema, zie supra, voetnoot nr. 4.
• 52Art. 91, A, XVII, A, 2, 94, VI, A, 2°, en 94/3, III, A, 2°, KB W.Venn.
• 53Art. 91, A, XVII, A, 2; art. 94, VI, A, 2°; art. 94/3, III, A, 2°, KB W.Venn. Zie tevens de tabel van de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen in de toelichting van drie modellen opgesteld door de Balanscentrale.
• 54Art. 45bis van de Hypotheekwet.
• 55Art. 83, lid 2, 4° van de Hypotheekwet.
• 56Art. 92 tot 95 van de Hypotheekwet.
• 57Art. 108, 1° van de Hypotheekwet.
• 58Behoudens beperkende bepalingen in de pandovereenkomst, omvat het pandrecht dat een handelszaak tot voorwerp heeft het geheel der goederen die de handelszaak uitmaken (Boek III, Titel XVII, art. 7, lid 2 van het Burgerlijk Wetboek). Behoudens strijdig beding, omvat deze laatste met name de klandizie, het uithangbord, de handelsinrichting, de merken, het recht op de huurceel, het mobilair van het magazijn en het gereedschap (zie het vroegere artikel 2, lid 1 van de wet van 25 oktober 1919 betreffende het in pand geven van de handelszaak, het disconto en het in pand geven van de factuur, alsmede de aanvaarding en de keuring van de rechtstreeks voor het verbruik gedane leveringen, opgeheven door de wet van 11 juli 2013). Pour les besoins du gage, les parties peuvent y inclure, par une clause spéciale, des créances, effets et espèces (Cass., 6 november 1970, Pas., 1971, I, 200) et les marchandises en stock. Sinds de wet van 11 juli 2013, kunnen deze laatste er volledig in worden opgenomen en niet meer enkel ten belope van 50% van hun waarde (Wetsontwerp tot wijziging van het Burgerlijk Wetboek wat de zakelijke zekerheden op roerende goederen betreft en tot opheffing van diverse bepalingen ter zake – Het wetsontwerp tot regeling van aangelegenheden als bedoeld in artikel 77 van de Grondwet inzake de zakelijke zekerheden op roerende goederen, Memorie van Toelichting, stuk Kamer, 2012-2013, nr. 53-2463/001 en 53-2464/001, 17-18 en 38).
• 59Namelijk de rekeningen 360 Vooruitbetalingen (voorraad), 213 Vooruitbetalingen (immateriële vaste activa), 27 Materiële vaste activa in aanbouw en vooruitbetalingen, 406 Vooruitbetalingen (handelsvorderingen op ten hoogste één jaar) en 2906 Vooruitbetalingen (handelsvorderingen op meer dan één jaar).
• 60Art. 32 van het KB W.Venn.
• 61Art. 91, A, XVII, A, 2; art. 94, VI, A, 2°; art. 94/3, III, A, 2°, KB W.Venn.
• 62Art. 91, A, X en art. 94, III, KB W.Venn.
• 63Voor de bepaling van de boekwaarde van de toekomstige activa, zie supra, randnr. 24.
• 64Sinds 1 januari 2018 is het eigendomsvoorbehoud met betrekking tot roerende goederen tegenwerpelijk aan derden tijdens elke samenloop. Het eigendomsvoorbehoud moet evenwel worden geregistreerd in het Nationaal Pandregister om zijn effect te behouden wanneer de verkochte goederen door incorporatie onroerend zijn geworden (Boek III, Titel XVII, art. 69 tot 72 van het Burgerlijk Wetboek).
• 65Art. 91, A, X en art. 94, III, KB W.Venn.
• 66Art. 91, A, XVII, A, 2; art. 94, VI, A, 2°; art. 94/3, III, A, 2°, KB W.Venn.
• 67Art. 25, § 3 van het KB W.Venn.; zie eveneens de boeking op de rekening 00 Zekerheden door derden gesteld voor rekening van de vennootschap, infra, randnr. 34.
• 68Art. 97, A van het KB W.Venn.; KB van 12 september 1983 tot bepaling van de minimumindeling van een algemeen rekeningenstelsel, bijlage, Hoofdstuk II. Bepaling van de inhoud van sommige rekeningen.
• 69Art. 97, A van het KB W.Venn.; KB van 12 september 1983 tot bepaling van de minimumindeling van een algemeen rekeningenstelsel, bijlage, Hoofdstuk II. Bepaling van de inhoud van sommige rekeningen. Betreffende hun vermelding in de toelichting, zie supra, randnr. 32.
• 70Art. 97, A van het KB W.Venn.; KB van 12 september 1983 tot bepaling van de minimumindeling van een algemeen rekeningenstelsel, bijlage, Hoofdstuk II. Bepaling van de inhoud van sommige rekeningen. Deze bepalingen verduidelijken eveneens dat de rekeningen 021 en 023 betreffende de zekerheidstellingen in voorkomend geval een onderscheid maken tussen de soorten van bezwaarde activa.
• 71In de zin van artikel 11 van het W.Venn.
• 72In de zin van artikel 12 van het W.Venn.
• 73In de zin van artikel 13 van het W.Venn.
• 74Artikel 91, A, XVIII van het KB W.Venn.
• 75Artikel 91, A, XVIII, lid 1, 4., 2 en 3, KB W.Venn.
• 76Artikel 91, A, XVIII, lid 1, 6., en 2, KB W.Venn.
• 77Artikel 91, A, XVIII, lid 1, 5. en 2, KB W.Venn. Dergelijke verplichting bestaat niet voor de ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat (KB W.Venn., art. 91, A, XVIII, lid 3 a contrario).
• 78Art. 94, VIII, KB W.Venn.
• 79Deze laatste worden echter opgenomen in het door de Balanscentrale opgestelde model, onder de lijn “andere betekenisvolle verplichtingen aangegaan in hun voordeel” en niet onder de lijn “Waarborgen toegestaan in hun voordeel” (eigen onderlijning).
• 80KB. W.Venn., art. 94/3 a contrario. Artikel 94/3, III, B van het KB W.Venn. voorziet echter dat de microvennootschap onder haar niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen het bedrag en de aard van belangrijke verplichtingen jegens verbonden of geassocieerde ondernemingen afzonderlijk vermeld. Dit zijn niet de zakelijke zekerheden gesteld of onherroepelijk beloofd die reeds vermeld moeten worden in de niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (zie infra, randnr. 19).
• 81Art. 97 van het KB W.Venn.; KB van 12 september 1983 tot bepaling van de minimumindeling van een algemeen rekeningenstelsel, bijlage. Zie supra, randnr. 34.
• 82Art. 25, § 3, KB W.Venn. Zie supra, randnr. 32.
• 83Art. 91, A, XVIII, lid 1, 5., en 2., KB W.Venn. Dergelijke verplichting bestaat niet voor de ondernemingen waarmee een deelnemingsverhouding bestaat (KB W.Venn., art. 91, A, XVIII, lid 3 a contrario).
• 84Art. 25, § 3, KB W.Venn. Zie tevens het CBN-advies 2017/07 - Niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen.
• 85In tegenstelling tot wat haar titel doet vermoeden, neemt deze rekening eveneens de onherroepelijk beloofde zakelijke zekerheden op (zie supra randnr. 35).
• 86De vermelding met betrekking tot het eigendomsvoorbehoud wordt onder dezelfde lijn opgenomen als degene betreffende het pandrecht op andere activa (zie supra, randnr. 29).
• 87De vermelding met betrekking tot het voorrecht van de verkoper wordt opgenomen onder de andere niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (zie supra, randnr. 30.)
• 88De onherroepelijk beloofde zekerheden worden opgenomen onder de lijn “andere betekenisvolle verplichtingen aangegaan in hun voordeel” en niet onder de lijn “Waarborgen toegestaan in hun voordeel” (eigen onderlijning).
• 89In tegenstelling tot wat haar titel doet vermoeden, neemt deze rekening eveneens de onherroepelijk beloofde zakelijke zekerheden op (zie supra randnr. 35).
• 90De vermelding met betrekking tot het eigendomsvoorbehoud wordt onder dezelfde lijn opgenomen als degene betreffende het pandrecht op andere activa (zie supra, randnr. 29).
• 91De vermelding met betrekking tot het voorrecht van de verkoper wordt opgenomen onder de andere niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (zie supra, randnr. 30.)
• 92In tegenstelling tot wat haar titel doet vermoeden, neemt deze rekening eveneens de onherroepelijk beloofde zakelijke zekerheden op (zie supra randnr. 35).
• 93De vermelding met betrekking tot het eigendomsvoorbehoud wordt onder dezelfde lijn opgenomen als degene betreffende het pandrecht op andere activa (zie supra, randnr. 29).
• 94De vermelding met betrekking tot het voorrecht van de verkoper wordt opgenomen onder de andere niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (zie supra, randnr. 30.)
• 95De vermelding met betrekking tot het eigendomsvoorbehoud wordt onder dezelfde lijn opgenomen als degene betreffende het pandrecht op andere activa (zie supra, randnr. 29).
• 96De vermelding met betrekking tot het voorrecht van de verkoper wordt opgenomen onder de andere niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (zie supra, randnr. 30.)
• 97De vermelding met betrekking tot het eigendomsvoorbehoud wordt onder dezelfde lijn opgenomen als degene betreffende het pandrecht op andere activa (zie supra, randnr. 29).
• 98De vermelding met betrekking tot het voorrecht van de verkoper wordt opgenomen onder de andere niet in de balans opgenomen rechten en verplichtingen (zie supra, randnr. 30.)