COMMISSIE VOOR BOEKHOUDKUNDIGE NORMEN

CBN-advies 2018/20 – Het boekhoudkundig niet-compensatiebeginsel

Advies van 12 september 20181

Inleiding

De vraag werd gesteld aan de Commissie voor Boekhoudkundige Normen of een onderneming haar wederzijdse vorderingen en schulden met eenzelfde tegenpartij, in haar boekhouding en jaarrekening mag compenseren ten belope van het kleinste van beide betrokken bedragen.

Gesteld dat een onderneming naar Belgisch recht op 31 december 20X1 een onmiddellijk opeisbare vordering van 200 bezit op een klant die tevens leverancier is, waaraan zij gelijktijdig 50 schuldig is die eveneens onmiddellijk opeisbaar zijn.

Mag zij die schuld en die vordering compenseren in haar boekhouding en in haar jaarrekening?

Wettelijke schuldvergelijking in Belgisch burgerlijk recht

Als op de wederzijdse vorderingen en schulden het Belgische recht van toepassing is, dan geldt wat volgt: “[heeft] wanneer twee personen elkaars schuldenaar zijn, [...] tussen hen schuldvergelijking plaats, waardoor de twee schulden teniet gaan2. Schuldvergelijking heeft van rechtswege plaats uit kracht van de wet, zelfs buiten weten van de schuldenaars; de twee schulden vernietigen elkaar op het ogenblik dat zij tegelijk bestaan, ten belope van hun wederkerig bedrag3. Schuldvergelijking heeft alleen plaats tussen twee schulden die beide tot voorwerp hebben een geldsom of een zekere hoeveelheid vervangbare zaken van dezelfde soort en die beide vaststaande en opeisbaar zijn”4.

Aangezien de wettelijke schuldvergelijking niet van openbare orde is, kunnen de wederzijdse schuldeisers en schuldenaars op rechtsgeldige wijze afspreken hun wederzijdse schulden en vorderingen niet te compenseren, zelfs al is aan de voorwaarden voor wettelijke schuldvergelijking voldaan. In dat geval moeten die schulden en vorderingen tot hun vervaldag behouden blijven in de boekhouding en de jaarrekening van de betrokken ondernemingen.

Men kan volledigheidshalve hier nog aan toevoegen dat de partijen contractueel kunnen overeenkomen hun wederzijdse vorderingen en schulden te compenseren, zelfs als zij niet voldoen aan de voorwaarden voor wettelijke schuldvergelijking. 

Boekhoudkundig niet-compensatiebeginsel

Artikel 25 KB W.Venn. stelt dat “de jaarrekening [duidelijk] moet worden opgesteld en stelselmatig [moet] weergeven, enerzijds, de aard en het bedrag, op de dag waarop het boekjaar wordt afgesloten, van de bezittingen en rechten van de vennootschap, van haar schulden en verplichtingen evenals van haar eigen middelen, en anderzijds, [...] de aard en het bedrag van haar kosten en haar opbrengsten.  Compensatie tussen tegoeden en schulden, tussen rechten en verplichtingen en tussen kosten en opbrengsten is verboden”5.

Dit niet-compensatiebeginsel is afkomstig van de richtlijn 2013/34/EU van het Europees Parlement en van de Raad [met name] betreffende de jaarlijkse financiële overzichten die voorziet dat “verrekening tussen actief- en passiefposten en tussen baten- en lastenposten niet is toegestaan. [...] Niettegenstaande [dit], kunnen de lidstaten in specifieke gevallen toestaan of voorschrijven dat ondernemingen verrekeningen tussen actief- en passiefposten en tussen baten- en lastenposten toepassen, op voorwaarde dat de te verrekenen bedragen als brutobedragen in de toelichting bij de financiële overzichten worden vermeld”6.

De Commissie heeft in het verleden verschillende vragen over het niet-compensatiebeginsel ontvangen en beantwoord.

In haar advies 105/17 heeft de Commissie te kennen gegeven dat een compensatie tussen debet- en creditsaldi bij eenzelfde bankinstelling slechts in overeenstemming kan zijn met artikel 25, § 2 KB W.Venn. indien in de betrekkingen tussen de onderneming en de bankinstelling overeengekomen zou zijn dat het gaat om ondergeschikte rekeningen van eenzelfde rekening, wat impliceert dat de interesten worden berekend op de algebraïsche som van de debet- en creditsaldi.

Verder antwoordt de Commissie in CBN-advies 105/68 op de vraag of de van een verzekeringsmaatschappij ontvangen vergoeding voor geleden schade door een onderneming in mindering mag worden gebracht van de verliezen of van de kosten die voor haar uit dit schadegeval zijn voortgevloeid. De Commissie oordeelde toen dat het hier gaat om een compensatie verboden door artikel 25 § 2 KB W.Venn.

Tot slot moet opgemerkt worden dat, voor wat betreft bestellingen in uitvoering, artikel 71 KB W.Venn. bepaalt dat deze rechtstreeks mogen worden gecompenseerd met de ontvangen vooruitbetalingen per overeenkomst, waarbij ofwel het debetsaldo wordt gepresenteerd als bestelling in uitvoering ofwel het creditsaldo wordt gepresenteerd als ontvangen vooruitbetaling. Bij het begin van elk boekjaar wordt de saldering tegengeboekt. In geval gebruik wordt gemaakt van deze mogelijkheid tot compensatie worden de bedragen vóór saldering in de toelichting vermeld.9

Conclusie

Op boekhoudrechtelijk vlak zorgt het principe van niet-compensatie ervoor dat het een onderneming niet is toegestaan de vorderingen en schulden te compenseren in haar boekhouding en/of jaarrekening.

De Commissie is van mening dat dit boekhoudbeginsel opnieuw in zijn context moet worden gezien, namelijk bij de algemene principes m.b.t. de presentatie van de jaarrekening. Artikel 25 KB W.Venn. voorziet immers een verbod op het voorstellen van “compenserende rekeningen”.

Zoals de Raad van State benadrukte in zijn advies bij het koninklijk besluit van 8 oktober 197610, beoogt het begrip “compensatie” in artikel 6 niet de schuldvergelijking in de zin van het Burgerlijk Wetboek. De Raad van State stelde bijgevolg voor het artikel als volgt te schrijven: “Behalve in de gevallen waarin dit besluit voorziet, moeten de tegoeden en schulden, de rechten en verbintenissen, de kosten en opbrengsten afzonderlijk worden vermeld en is het niet toegestaan alleen het saldo ervan te vermelden.”.

De wetgever heeft desalniettemin de voorkeur gegeven aan het volgen van de tekst van de Vierde Richtlijn van de Raad van 25 juli 197811.

Het is dus zaak om de “compensatie” zoals bedoeld in artikel 25 KB W.Venn. niet te verwarren met het geval waarin een recht om schulden en schuldvorderingen te compenseren bestaat krachtens de wet of een contractuele regeling. Dit wettelijk recht heeft als direct gevolg dat enkel het saldo kan en moet verschijnen in de rekeningen.12

 

  • 1. Onderhavig advies is tot stand gekomen nadat een ontwerpadvies op 8 juni 2018 ter publieke consultatie werd gepubliceerd op de website van de CBN.
  • 2. Art. 1289 BW.
  • 3. Art. 1290 BW.
  • 4. Art. 1291 BW.
  • 5. Behalve in de gevallen voorzien door het besluit. Zie met name artikel 45, lid 3 KB W.Venn. “De gecumuleerde afschrijvingen en waardeverminderingen worden afgetrokken van de actiefposten waarop ze betrekking hebben”. In dergelijke gevallen worden de te verrekenen bedragen als brutobedragen in de toelichting bij de jaarrekening vermeld.
  • 6. Art. 6, lid 2 van de richtlijn 2013/34/EU.
  • 7. CBN-advies 105/1 – Compensatie tussen debet- en creditsaldi bij eenzelfde bankinstelling.
  • 8. CBN-advies 105/6 – Schade en schadeverzekering (andere dan kredietverzekering).
  • 9. Art. 71, lid 2, ingevoegd door artikel 17, 1° KB van 18 december 2015 (BS, 30 december 2015).
  • 10. Advies van de Raad van State en Verslag aan de koning bij het koninklijk besluit van 8 oktober 1976, BS 19 oktober 1976, p. 13465.
  • 11. Art. 7: “Verrekening tussen actief - en passiefposten en tussen baten - en lastenposten is niet toegestaan”.
  • 12. Interpretatieve mededeling 98/C16/04 betreffende bepaalde artikelen van de vierde en zevende Richtlijn van de Raad betreffende de jaarrekening, 20 januari 1998, Publicatieblad van de Europese Gemeenschappen.